PDF《税务评论》

税务评论 作者: 上海 高立群,合伙人

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1212 电子邮件: [email protected] 中国税务 国税总局出台营改增跨境应税服务 增值税免税管理办法

2013 年9月18 日,国家税务总局公布了

2013 年第

52 号公告,在全国范围内就营 改增跨境应税服务的免税管理办法作出明确.继财政部、国家税务总局下发财税 [2013]37 号文件(即《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值 税试点税收政策的通知》)之后,52 号公告的出台侧重于解决增值税免税政策在执行 层面的问题.52 号公告自

2013 年8月1日起执行,但对于纳税人此前提供的符合条 件的跨境应税服务,纳税人仍可根据

52 号公告的规定办理免税手续.在增值税免税 待遇下,纳税人可无需为跨境应税服务缴纳销项税,但相应的进项税也不能抵扣.尽 管相比之下,增值税免税待遇的优惠力度不如零税率待遇(后者在无需缴纳销项税的 同时可获得进项税的退还),但免税待遇通常仍被视为一项鼓励跨境服务业发展的举 措.由于

52 号公告旨在明确增值税免税待遇的一系列实践操作事项,因此该公告的 出台备受关注. 营改增试点自

2012 年1月1日起在上海开展以来,增值税免税具体管理办法一直处 于缺失状态,因此许多提供跨境服务的纳税人在实践中并未能够根据财税[2011]131 号1和财税[2013]37 号等文件的相关规定获得本应享有的增值税免税待遇.在实践 中,由于缺乏可在全国范围内统一适用的规则,各地税务机关在具体操作上不尽相 同.部分地区的税务机关在实务中基本不接受增值税免税申请,而要求提供跨境服务 的纳税人继续缴税;

在另外一些地区,主管税务机关则允许纳税人基于对自身业务的 判断,自行适用增值税免税政策.只有少数城市(如深圳等)出台了相关的免税待遇 管理规定,允许纳税人通过提交相关资料等正式程序享受增值税免税待遇. 作为全国性的指导文件,52 号公告有望统一各地在执行免税政策中的实践操作.然而,52 号公告并未涵盖所有实践问题,因此若干具体政策仍有待进一步明确.据我们 了解,部分地区的税务机关已经表示他们仍在等待上级税务机关的进一步操作指引. 因此,尽管

52 号公告的颁布具有积极的意义,但是否能够促使免税政策的有效落实 仍有待考验.

52 号公告的追溯适用 追溯适用无疑是

52 号公告的最大亮点.尽管

52 号公告自

2013 年8月1日开始实 施,但仍适用于之前提供的跨境应税服务.因此,如果纳税人在

2012 年1月1日至

2013 年8月1日期间发生符合条件的增值税应税服务并已缴纳了增值税销项税,那 么可以根据

52 号公告的规定,申请相应的退税或抵减以后的应纳税额.纳税人已开 具增值税专用发票的,应将全部联次追回后方可办理跨境服务免税备案手续.公告追 溯适用的影响不可低估,因为该规定有望使纳税人获得大量的已缴增值税退还,但同 时这项举措可能带来的商业影响亦需审慎考量(比如对方已用于抵扣进项税的增值税 专用发票如何进行追回;

获得退税后,是否需要,以及如何将服务接受者之前已负担 的增值税款退还给对方等等).此外,对于执行日期之前提供的跨境服务,有以下几 点需要注意:

1 财税[2011]131 号文件就营改增试点中跨境应税服务适用免税待遇作出了原则性的规定,该文件已被财税[2013]37 号文件取代,但其中有关免税 服务的规定仍被

37 号文沿用. 税务 期数 P187/2013 C

2013 年10 月9日1) 如果纳税人已进行免税申报并享受免税待遇,且服务内容符合

52 号公告规定的免税服务范围,纳税人仍需按照

52 号公告规定补办备案手续. 2) 如果纳税人已经进行免税申报并享受免税待遇,但服务内容并不符合

52 号公告规定的免税服务范围,纳税人应补 缴相应的应交税款. 对于之前已就免税服务缴纳增值税的纳税人,52 号公告的追溯适用将带来十分有利的影响.鉴于公告已经明确了免税备案 的要求以及多缴税款的具体处理方式,这类纳税人应该积极采取行动申请退税. 虽然可能会比较少见,但鉴于

52 号公告对可享受免税待遇的跨境服务范围作出了一些更具体的规定,以及税务机关可据 此重新判定跨境服务所适用的增值税处理,因此上述第 2)种情况在实践中仍有可能出现.52 号公告并没有提到此时纳税 人是否需要缴纳相应的滞纳金和罚款,以及如何处理因享受增值税免税而已经转出的进项税. 新增免税适用条件

52 号公告对可享受增值税免税待遇的跨境应税服务新增了以下适用条件: ? 纳税人必须与服务接受方签订跨境服务书面合同. ? 纳税人向境外单位有偿提供跨境服务的,该服务的全部收入应从境外取得. ? 纳税人应到主管税务机关办理跨境服务免税备案手续. 在许多情况下,提供

52 号公告所要求的文件并不困难.然而,对于一些特定行业或业务而言(如国际货运代理服务), 出于管理成本的考虑,跨境服务的境内提供方与境外接受方可能并不会就每一笔订单签署独立的单项合同,而只签订一份 框架性的总合同.在此情况下,纳税人是否可以仅就总合同进行备案,还是必须按订单逐笔备案?这一问题在法规层面目 前尚无明确答案. 尽管

52 号公告备受期待,但在很多细节方面仍未达到许多纳税人以及地方税务机关的预期.不少实践问题还有待解决, 例如在一些跨境服务案例中,服务接受方在境外,而实际的服务受益方仍在境内,此类服务是否可以被认定为符合条件的 跨境服务并享受增值税免税待遇还不清晰. 免税跨境服务项目的进一步明确

52 号公告对部分免税跨境服务的项目范围作了进一步的明确(可适用增值税免税的跨境应税服务项目的完整清单参见文后 附录). ? 在境外提供的广播影视节目(作品)发行、播映服务 - 在境外提供的播映服务,是指在境外的影院、剧院、录像厅及其他场所播映广播影视节目(作品). - 在境外提供的发行服务,是同时满足两个条件的发行广播影视节目(作品)、转让体育赛事等文体活动的报 道权或者播映权:1)该广播影视节目(作品)、体育赛事等文体活动在境外播映或者报道;

2)发行接受方 是境外单位或者个人. - 通过境内的电台、电视台、卫星通信、互联网、有线电视等无线或者有线装置向境外播映广播影视节目(作品),不属于在境外提供的广播影视节目(作品)播映服务. ? 向境外单位提供的物流辅助服务:境外单位从事国际运输(含港澳台运输业务)经停境内机场、码头、车站、领空、内河、海域时,境内纳税人向上述境外单位提供的以下服务可以适用增值税免税: - 航空地面服务 - 港口码头服务 - 货运客运站场服务 - 打捞救助服务 - 装卸搬运服务 ? 向境外提供认证/鉴证或咨询服务:37 号文规定对境内货物的认证、鉴证和咨询服务不属于免税范围.52 号公告 进一步明确了该条规则是指提供服务时货物实体在境内的情况. 建议 向境外提供增值税应税服务的企业纳税人应采取以下措施: ? 复核服务性质,明确该服务是否属于

52 号公告的适用范围,以确定其是否可以享受增值税免税待遇 ? 如果可以享受免税,则应准备需要的文件,并着手办理增值税免税备案手续 ? 复核之前的税务处理(如适用)及支持文件来判断是否应该退还或补缴增值税,是否需要办理相关的涉税手续 ? 积极与主管税务机关就当地的执行事宜进行沟通 ? 寻求可能的税负优化机会,比如适当的业务分离重组等 ? 如在执行过程中有任何问题,应及时咨询外部的税务专家 德勤间接税团队将持续关注增值税免税服务税务处理事项的进展.我们竭诚为您提供相关的税务咨询服务,并协助您与主 管税务机关进行沟通.如有任何问题,请随时与我们联系. 附录――可适用增值税免税的跨境应税服务 1. 工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探........