PDF《环境保护税计税方法应用剖析》

2017.

33 财会月刊・61・

一、 环境保护税税率和计税依据的特殊性 根据税收原理, 和其他税种一样, 环境保护税应 纳税额=计税依据*税率, 但其税率和计税依据有其 特殊性. 和其他从量计征税种相比较, 环境保护税税 率有了新类型, 除大气污染物、 水污染物和固体废物 采用普通定额 (幅度) 税率外, 工业噪音采用了全额 累进定额税率, 共计

6 档: 超标

1 ~

3 分贝每月

350 元, 超标4 ~ 6分贝每月700元……超标16分贝以上 每月

11200 元. 环境保护税计税依据的特性突出表 现在以下两大方面:

(一) 计税依据的间接性、 叠加性和选择性 1. 间接性. 一般从量计征的税种都直接以其征 税客体的实物量为计税依据, 比如烟酒消费税从量 计征的部分、 城镇土地使用税等. 而环境保护税则不 一样, 它总共有四大税目, 除固体废物和噪音外, 大 气和水污染物税目均不以其排放量直接作为计税依 据, 而是以其污染当量数作为计税依据, 而且污染当 量数需要按规定方法计算才能确定. 2. 叠加性. 《环境保护税法》 规定, 对于病床数 大于20张的医院应税水污染物, 以其病床数和污水 排放量两者计算的当量数之和计征环境保护税. 对 同一纳税人, 当其沿边界长度超过

100 米有两处以 上噪声超标的, 要按照两个单位计算应纳税额;

当其 有不同地点作业场所的, 应当分别计算应纳税额, 合 并计征;

当其环境噪声昼、 夜均超标的, 昼、 夜分别计 算应纳税额, 累计计征. 3. 选择性. 《环境保护税法》 规定, 每一排放口 或者没有排放口的应税大气污染物, 按照污染当量 数从大到小排序, 择其前三项计征环境保护税. 每一 排放口的应税水污染物, 按照污染当量数分类从大 到小排序, 对第一类水污染物择其前五项计征, 对其 他类水污染物择其前三项计征. 就应税污染指标, 对 余氯量和大肠菌群数任选一项计征;

就应税第二类 污染物, 同一排放口的生化需氧量 (BOD5) 、 化学需 氧量 (CODcr) 和总有机碳 (TOC) 择其一项计征.

(二) 计税依据计算的复杂性 固体废物和噪音直接以排放量为计税依据, 只 不过前者是其排放吨数, 后者是其超标分贝数. 大气 和水污染物计税依据是其污染当量数 (某种应税污 染物的污染当量数等于其排放量除以其污染当量 值, 其中污染当量值查找 《环境保护税法》 所附 《应税 污染物和当量值表》 即可获得) , 应税污染物排放量 计算所需的最关键参数是其介质 (废水或废气) 排 放量和排放浓度, 对排污纳税人来说这两个参数是 实时动态性的数据, 应按照法定方法定期计算申报. 可见, 确定环境保护税计税依据的关键是计算污染 物排放量. 《环境保护税法》 第十条规定了五种应税污染物 排放量计算方法, 依序分别是自动监测数据法、 监测 机构监测数据法、 排污系数法、 物料衡算法、 抽样测 算核定法. 对前述前后续接的五种方法, 同一种应税 污染物在不具备采用前一种方法的条件时, 才能选 择后一种方法;

同一纳税人的不同应税污染物也可 环境保护税计税方法应用剖析 王自荣1 (副教授) ,王明世2 ,王惠丽3 【摘要】和其他从量计征税种相比较, 全额累进定额税率为环境保护税所特有, 其计税依据具有间 接性、 叠加性和选择性, 计算方法因不同纳税人和税目而异, 应用很是繁杂. 在此特就计税依据所涉自动 监测数据法、 监测机构监测数据法、 排污系数法、 物料衡算法、 抽样测算核定法和应纳税额计算过程进行 论述, 并设例解析. 【关键词】环境保护税;

计税依据;

税率;

特性分析;

应纳税额 【中图分类号】F812.42 【文献标识码】A 【文章编号】1004-0994 (2017) 33-0061-6 ・62 ・ 财会月刊2017.33 能采用不同方法, 比如, 水污染物采用自动监测数据 法, 但固体废物不具备自动监测条件, 而采用监测机 构监测数据法. 由于各应税污染物的物理、 化学、 生 物特性不同和技术条件的局限性, 不是每种方法都 可以适用于各种污染物. 一般地, 排污系数法和物料 衡算法主要适用于大气、 水污染物和固体废物, 其他 方法各应税污染物都可以适用.

二、 环境保护税计税依据的计算

(一) 应税污染物排放量基本计算方法 1. 实测计算法. 依 《环境保护税法》 第十条第

(一) 和

(二) 项规定, 自动监测数据法是指, 纳税人 安装使用符合国家规定和监测规范的污染物自动监 测设备的, 按照污染物自动监测数据计算 其污染物 质排放量;

监测机构监测数据法是指, 纳税人未安 装使用污染物自动监测设备的, 按照监测机构出具 的符合国家有关规定和监测规范的监测数据计算 其污染物质排放量. 所谓 自动监测数据法 和 监测 机构监测数据法 , 其实就是环境统计学中的 实测 计算法 ――依据适格监测机构实地检测获得的废 气废水等污染物介质排放量和污染物质排放浓度等 监测数据, 从而计算污染物质排放量的最可靠的一 种计算方法. 一般地, 直接排放的大气和水污染物质排放量 等于废气或废水排放量乘以污染物排放浓度. 固体 废物排放量等于其产生量减去其储存量、 综合利用 量和处置量之和, 其产生量等于检测得到的固体废 物密度 (t/m3) 乘以固体废物体积 (m3) . 如某化工厂某年4月份经检测, 直接排放废气1 万标米3, 废气中二氧化硫平均浓度为13克/标米3;

直接排放废水2000 吨,废水中石油类浓度为500mg/L, CODcr 浓度为 300mg/L. 按实测计算法, 该厂4月二氧化硫排放量为:

10000 标米3*13克/标米3=130 (千克) ,

4 月份石油类排放量为: 2000*

1000 L * 500mg/L=1000000000 * 10- 6=1000 (kg) , CODcr排放量计算过程和石油类一样. 2. 排污系数法. 据 《环境保护税法》 第二十五条 第

(二) 项, 排污系数是指在正常技术经济和管理条 件下, 生产单位产品所应排放的污染物量的统计平 均值;

排污系数并非每个具体企业严格意义上的污 染物质实际排放量, 它们既是理论上计算推导的值, 又是实测大量企业得到的平均水平, 能在一定样本 数的基础上, 较为客观地反映各地、 各类污染源总体 上的排污状况, 是一种经验值. 所以, 排污系数法又 叫经验计算法, 其计算公式为: 污染物排放量=产品 产量*排污系数. 应用该方法最为关键的是要取得 国务院环境保护主管部门规定的相应应税污染物的 排污系数. 如某有色冶炼厂固体废物 (炉渣) 排污系数为

13 吨/吨铜, 假设某年

4 月产铜

50 吨, 按排污系数 法, 其4月份固体废物 (炉渣) 排放量为: 13*50=650 (吨) . 3. 物料衡算法. 在不具备监测条件且无国家规 定的排污系数时, 采用国务院环境保护主管部门规 定的物料衡算法计算应税污染物排放量, 其基本理 论依据为质量守恒定律: 投入某系统的物料总量 (如 某一生产设备、 某一生产过程整体等) 必须等于该系 统产出物质的质量, 其通式为: ∑G投入=∑G产品+∑G流失 其中: ∑G投入为投入系统物料总量;

∑G产品 为系统产出产品和副产品总量;

∑G 流失为系统中 流失的物料总量. 如某加工厂用电解法生产铬钼钒金属叶片, 原 材料为铬钼钒钢, 每月叶片产量为3.5 吨, 消耗铬钼 钒钢5吨, 加工中部分被电削切割掉的金属中的铬, 以六价铬的形式进入废电解液 (直接排放于环境) , 铬钼钒钢材铬含量为16%. 按物料衡算法, 该厂4月 份六价铬排放量如下: (1) ∑G投入 中的铬量=5*16%=0.80 (吨) (2) ∑G产品 中的铬量=3.5*16%=0.56 (吨) (3) ∑G 流失 中的铬量 (4 月份六价铬排放 量) =0.8-0.56=0.24 (吨) 抽样测算核定法是在纳税人未能依法依序采用 自动监测数据法、 监测机构监测数据法、 排污系数 法、 物料衡算法计算申报排污量的情况下, 由税务机 关会同环境保护主管部门采用省、 自治区、 直辖市人 民政府环境保护主管部门规定的抽样测算办法, 核 定其污染物排放种类、 数量的方法. 该方法的科学性 和规范性弱于其他四种方法, 是对纳税人污染物排 放种类、 数量的测算估计, 具有一定程度的税收征管 角度的消极评价性. 由于各应税污染物的物理、 化学、 生物特性不同 和技术条件的局限性, 不是每种方法都可以适用于 各种污染物. 一般地, 排污系数法和物料衡算法主要 适用于大气、 水污染物和固体废物, 其他方法各应税 污染物都可以适用.

(二) 应税污染物污染当量数计算方法例解 基于 《环境保护税法》 和环境科学基本知识, 污2017.33 财会月刊・63・ 排污口 名称 5#排口 2#排口 污染物 名称 PH值CODcr 氨氮 悬浮物 (SS) 石油类 PH值 悬浮物 (SS) 石油类 浓度 (mg/L) 监测 值8.62 7.3 1.08

155 1 8.95

11 0.3 排放标准 下限

6 0 ........