PDF《方红星,陈娇娇,于巧叶》

不同于以往的研究结论,在风险导向审计模式下,内部控制失效风险与内部控制审计收费显著负相关,出现 极反效应 [ 11].黄秋菊以我国A+H股上市公司为研究对象,发现公司的行业特征、资产规模以及风险程度会对内部控制审计收费产生显著影响[12].傅绍正以2012 年沪深主板公司为样本,借鉴经典的审计收费模型,发现上市公司规模、业务复杂程度、会计师事务所声誉以及行业专长与内部控制审计收费显著正相关[13]. 国内已有的关于内部控制审计收费影响因素的研究存在以下问题:(1)较早年度内部控制审计收费的实际数据并未公开披露,已有研究多采用替代变量或是估算模型来衡量内部控制审计收费,而这会导致研究的可靠性和有效性大打折扣;

(2)已有研究都是单年度研究,时间窗口短促,也会影响信度和效度.

三、理 论分析与研究假设依据经济学原理,产品价格受供需双方的影响.内 部控制审计服务是一种产品,提供者(供 给方)为接受委托的审计师,接受者(需求方)为被审计的上市公司,其价格为审计师向被审计单位提供审计服务所获得的报酬.价 格的形成过程必然包含供给、需求双方的 讨 价还价 ,因而是审计市场上供需双方相互博弈的结果.有 效的需求是内部控制审计业务诞生的前提条件,因此内部控制审计是客户需求导向的服务产品.内 部控制审计需求是内部控制审计产品的预期使用者在特定时间内,依据偏好以及支付能力,愿意且能够购买的内部控制审计服务数量.作 为被审计单位的上市公司是内部控制审计服务的潜在需求方,需求方特征是影响审计服务定价的关键因素,其中需要重点纳入考虑的特征包括公司规模、产权性质、业务复杂程度以及内部控制质量等.内部控制审计服务的价格高于其生产成本是保证内部控制审计产品持续供给的必要条件.依据经济学的供求理论,定价低于产品成本一般会导致供给下降,直至供给方完全退出市场.审计市场上短期内可能会出现审计收费低于审计服务生产成本的情况,例如审计折扣、低价揽客等现象,但是审计折扣仅仅是事务所在特定情况下的定价,低价揽客的价格亏损也会在未来的利润中得到弥补.因 此,长期来看,供给方的定价必须高于其生产成本,才能在市场中获得利润进而持续经营.会 计师事务所是内部控制审计服务产品的供给方,其自身特征对内部控制审计服务的供给和成本起着重要作用,这些特征中需要重点纳入考虑的特征包括连续内部控制审计年限、会计师事务所声誉以及是否由同一家会计师事务所施行整合审计等.此 外,内部控制审计不仅是服务产品,而且是准公共产品,其自身的经济特质是导致定价复杂性的主要根源之一.举 例来说,保证程度是集中体现内部控制审计服务产品特征的因素之一,它可能会影响内部控制审计收费决策.由此可见,在内部控制审计产生和实现经济价值的过程中,社会需求仅仅是必要条件,经济价值的实现还要受到作为供给方的会计师事务所的特征以及内部控制审计服务自身特质的影响.因 此,被审计单位(需求方)特征、会计师事务所(供给方)特征以及内部控制审计业务自身的特性是影响内部控制审计收费的共同决定因素.下 面我们分别予以剖析.(一 )被审计单位特征对内部控制审计收费的影响被审计单位规模越大,涉及的经济业务与会计事项越多,内部控制系统越复杂,内部控制审计过程中需要执行的内部控制测试程序就越多.在 内部控制审计实务中,会计师事务所依据被审计单位的经营规模来评价项目的重要程度,制订时间预算,合理确定收费基准,并根据公司规模来安排内部控制审计测试的范围.规 模大的公司一般经营风险较高,在审计高经营风险的公司时,事务所会投入较多的审计资源,以期合理保证被审计单位的内部控制不存在重大缺陷.对 于事务所无法消除的风・32・方红星,等:内部控制审计收费的影响因素研究险,只有通过向高风险的客户收取高额审计溢价作为补偿.因 此,本文提出假设H1a . H1a : 公司规模越大,内部控制审计收费越高.被审计单位业务和组织的复杂性在一定程度上决定了内部控制审计服务的难度.被 审计单位经营的复杂程度越高,业务流程以及内部控制系统越复杂多变,审计难度越大,事务所需要派出越多具备更高执业能力的专业人员,因此人工成本越高,审计成本的增加会导致内部控制审计收费增加.举 例而言,纳入合并报表的子公司数量是集中体现业务复杂程度的因素之一,纳入合并报表的子公司的数量越多,越可能发生 灰色 关联交易,合并与抵消集团内部交易的工作量越大,对固有风险的评价越高,就需要搜集越多的审计证据,会计师事务所需要耗费越多的审计资源,从而直接导致更高的审计收费.因 此,本文提出以下假设1b . H1b : 公司业务复杂程度越高,内部控制审计收费越高.上市公司实际控制人的身份会影响会计师事务所的选择,国有上市公司存在选择高质量会计师事务所的动机.原 因之一在于国有公司普遍存在的所有者缺位及特殊的代理问题.国 有控股上市公司所有者人格化主体缺位,实际控制人委托管理人员执行相关的控制职能,增加了公司代理链条的长度,复杂化的委托代理问题加剧了内部控制建设的难度.被 委托的管理人员大多具有政治背景,可能引发管理层凌驾于内部控制之上的风险,抑制了内部控制职能作用的发挥,导致内部控制流于形式.为 缓解代理冲突,树立良好的公司形象,国有公司更倾向于选择高质量的事务所.另 一个重要原因是国有公司普遍面临更严格的风险监管要求.2006 年国务院国资委印发的《中央企业全面风险管理指引》对国有上市公司的内部控制和风险管理做出了更为严格的规定.国 有控股上市公司出于向利益相关者传递高质量内部控制信号的目的,一般更倾向于选聘规模大、声誉好、质量高的会计师事务所,并且愿意支付更高的费用,以便向市场传递积极信号.高 质量的会计师事务所面临自身声誉机制和上市公司的双重压力,会促使其提升审计努力程度,进而增加审计成本,提高内部控制审计收费.事 务所在进行内部控制审计定价时,对不同产权性质的上市公司具有差别化收费的倾向.因 此,本文提出以下假设H1c . H1c : 与其他产权性质的公司相比,针对国有控股上市公司的内部控制审计收费更高.根据相关准则的规定,会计师事务所在审计计划阶段需要对被审计单位的内部控制进行了解、评估和测试,依据其结果决定需要搜集的审计证据的数量和质量,进而合理配置审计资源.公 司的内部控制质量越高,审计证据的可靠程度越高,外部审计耗费的审计成本与承担的审计风险越低.内 部控制质量较高的公司,存在内部控制缺陷的可能性和严重程度就会降低,从而降低会计师事务所的执业风险,减少审计工作量,进而降低内部控制审计收费.内 部控制质量........