PDF《“营改增”下合同能源管理的财税处理》

节能减排;

增值税;

税收减免;

租赁 【中图分类号】F275 【文献标识码】A 【文章编号】1004-0994 (2018) 13-0096-4 宋艳华 DOI: 10. 19641/j. cnki. 42-1290/f. 2018. 13.

017 2018.13 财会月刊・97・ BOT业务的基本特征, 也与 《企业会计准则解释第2 号》 中企业通过BOT方式参与公共基础设施建设业 务的相关规定类似. 此外, 该合同对交易双方的经济 影响与BOT对参与各方的影响基本一致, 仅存在形 式上的差异. 因此, 在项目建设期间, A 公司所提供 的建设服务期间 (第1年) 可参照 CAS

15 进行相应 的核算、 确认收入与成本;

项目运行期间 (第2~11 年) A公司按照CAS 14确认相关收入[3] . 2. 方法二: 按照 CAS

14 的规定确认销售商品 收入和提供劳务收入, 将其看成混合销售业务进行 处理. A 公司通过合同能源管理模式向 B 企业提供 相应的节能设备 (项目) 建设安装服务并负责售后服 务, 本质上是与企业分期收款方式销售节能设备并 提供后续节能服务的混合销售. 考虑此行为中, 销售 商品和提供后续服务 (劳务) 能有效区分且单独计 量, 可将节能设备的销售按照销售商品的方式进行 会计核算, 将提供节能服务按照提供劳务进行核算. 3. 方法三: 直接按照 CAS

15 入账核算. 从合同 能源管理业务的模式来看, 结合前文所给案例, A公 司所提供的主要是节能项目的建造和余热发电的运 营. 考虑乙方 (A) 并不是发电企业, 只是专门提供节 能服务的公司, 余热发电的收益主要是由 A 公司在 节能技术上的技术领先所带来的. A 公司为 B 企业 建造余热发电项目并以产生的发电量挂钩的变动对 价作为建造合同对价, 故此类合同能源管理业务应 该按照CAS 15的规定进行相应的会计处理. 本文案例中, A公司项目建设的合同总价款 (收入) 主要取决于未来

10 年运营期间的发电量收入. 而10年运营周期过长, 会导致预期的经济利益收入 具有高度的不确定性, 进而导致余热发电项目建设 阶段的合同收入无法可靠估计. 因此, 不能按照完工 百分比法进行收入确认, 需要判断相应成本能否收 回再作出相应会计核算. 如果合同成本不能收回则 发生时即确认相应合同费用、 不确认收入;

如果合同 成本能够可靠估计并能收回, 则合同收入按照实际 能够收回的合同成本确认, 合同成本发生当期即确 认相应的合同费用. 4. 方法四: 按照 《企业会计准则第

21 号――租赁》 (CAS 21) 的有关规定参照融资租赁业务进行会 计核算. 案例中, A公司为B企业提供的余热发电项 目服务可简单看成为B企业量身定做的一项特定股 东资产, 该资产仅能为B企业适用, 合同的履行严重 依赖该特定的专用资产. 该合同期限前后合计

11 年, 在此期间内的余热发电项目所有权完全归属于 A公司, 而B企业仅拥有使用权, 因此该合同中包含 了租赁. 在10年运营期届满后余热发电项目将无偿 转让给 B 企业, 可简单认为 A 公司在运营期间的收 入相当于该项目的公允价值, 与CAS

21 中 租赁资 产上的主要风险和报酬已经转移给承租人 (用能企 业) 的融资租赁确认标准基本吻合. 因此可认为该 合同能源管理业务属于融资租赁业务, 相应的会计 核算要参照融资租赁相关会计制度的规定.

三、 合同能源管理主要核算方法的分析 1. 对方法一的分析. 2008年, 财政部在 《关于印 发 〈企业会计准则解释第